个税法修订及CRS首次互换对高净值群体的影响
作者：欧阳芳菲 发陆克
背景
2018年8月31日，十三届全国人大常委会第五次会议表决通过了《全国人民代表大会常务委员会关于修改<中华人民共和国个人所得税法>的决定》。此次对个人所得税法的修订可谓是一次重大的改革，也激起了社会舆论的热议。此次税改的焦点主要集中在提高免征额、增加专项附加扣除、修改税务居民判断标准等变化。
与此同时，根据我国作出的承诺，国家税务总局将于2018年9月与其他国家（地区）税务主管当局进行第一次CRS（Common Reporting Standard）跨国金融账户涉税信息自动交换。
个税法修订要点
1. 提高个税免征额至5000元/月并增加专项附加扣除：本次修订将居民个人每一纳税年度的收入免征额提升至六万元，并首次增加专项附加扣除。专项附加扣除包括子女教育、继续教育、大病医疗、住房贷款利息或者住房租金、赡养老人等支出。有关专项附加扣除的实施细则正在制定之中，国家税务总局拟规定，纳税人只要结合自己的实际情况申报就能享受扣除，申报时尽量减少资料报送、简化办税流程，相关资料和凭证尽量不用报送到税务机关。同时，专项附加扣除将设置一定限额或定额标准，以体现政策公平。
2. 将判断税务居民个人的居住天数标准大幅收紧为183天：为适应个人所得税改革对两类纳税人在征税方式等方面的不同要求，便于税法和有关税收协定的贯彻执行，本次税改明确引入了居民个人和非居民个人的概念，同时，将判断税务居民个人的的境内实际居住天数标准，从原来的一年（365天）改为了国际通行的183天。修改前，中国税务居民个人的判断标准有两类，一类是以在境内是否有住所为标准，根据《个人所得税法实施条例》，在中国境内有住所的个人，指因户籍、家庭、经济利益关系而在中国境内习惯性居住的个人。另一类是无住所但在境内居住满一年的，单次离境不超过30天或多次离境累计不超过90天。在修改前，持有外国护照的高净值人士通常通过单次离境休假30天以上或一年内多次离境以达到90天，从而避免被认定为中国税务居民个人，但修改后通过这种方式避税将受到很大挑战，只要在一个纳税年度内在中国境内实际停留183天，就将被视为中国税务居民个人而就全球收入向中国税务机关申报纳税。可见通过短期离境的方式避免成为中国税务居民个人的方法将不再可行。
值得注意的是，按照现行《中华人民共和国个人所得税法实施条例》第六条规定的“五年例外规则”（即对于在中国境内居住不满五年的“无住所”个人，其境外所得经批准后可免于在中国缴纳个人所得税）在本次修订后的新个税法实施条例中是否能够予以保留还待进一步关注。
3. 引入离境清税税制度：新个税法第十条，“有下列情形之一的，纳税人应当依法办理纳税申报”项下增加一款，因移居境外注销中国户籍。对于此款如何使用目前还缺乏具体细则，但高净值群体在考虑注销户籍时，为避免“清税”风险，建议提前审核自身税务合规问题，避免因税务不合规而陷入困境。
4. 确定纳税人识别号：纳税人有中国公民身份号码的，以中国公民身份号码为纳税人识别号；纳税人没有中国身份号码的，由税务机关赋予其纳税人识别号。这是本次税改在税务征管角度的一大亮点。
5. 增加反避税条款：在CRS的大背景下，新个税法首次引入了反避税条款，主要规定体现在第八条，“有下列情形之一的，税务机关有权按照合理方法进行纳税调整：（一）个人与其关联方之间的业务往来不符合独立交易原则而减少本人或者其关联方应纳税额，且无正当理由；（二）居民个人控制的，或者居民个人和居民企业共同控制的设立在实际税负明显偏低的国家（地区）的企业，无合理经营需要，对应当归属于居民个人的利润不作分配或者减少分配；（三）个人实施其他不具有合理商业目的的安排而获取不当税收利益。……” 此条款应从两个方面理解，一方面加强对离岸结构的纳税调整，实践中，个别企业或企业家在税务明显偏低的国家或地区设立公司，通过离岸架构将部分利润留存于离岸公司，再支付到个人离岸账户，供本人使用。在新个税法下，税务机关针对此类情形有权按照合理的方式进行纳税调整，不仅要补征税款，还要加收利息。另一方面直接针对关联交易。即通过在国内具有税收返还、税收优惠的地区设立关联公司，再通过关联交易将利润最终转移给本人。此前国内娱乐圈税务问题的曝光与此联系甚密，许多明星在新疆霍尔果斯、浙江东阳等税收优惠地区设立个人工作室，以工作室名义收取片酬，按照当地优惠政策进行核定征税，实际适用税率极低，并最终通过关联交易将利润转移至本人账户。新个税法对于此种不符合独立交易原则的情况也赋予税务机关进行纳税调整的权利，进行补征税款和加收利息。
6. 加强政府部门协作：在税务征收管理中需要掌握大量信息，仅仅靠税务机关难以完成如此繁琐的信息收集和筛选工作，因此新个税法还增加规定了“公安、人民银行、金融监督管理等相关部门应当协助税务机关确认纳税人的身份、金融账户信息。教育、卫生、医疗保障、民政、人力资源社会保障、住房城乡建设、公安、人民银行、金融监督管理等相关部门应当向税务机关提供纳税人子女教育、继续教育、大病医疗、住房贷款利息、住房租金、赡养老人等专项附加扣除信息”通过各部门协调配合，通力合作，才能真正实现涉税信息的全覆盖，也为更好的与CRS衔接打下了良好的基础。
在此顺带提醒注意的是，上述列明的与税务部门协同工作的政府机构中虽未提及国家外汇管理局，但早在2016年11月国家税务总局和国家外汇管理局即签署过《关于推进信息共享实施联合监管合作备忘录》。该备忘录的签署为通过CRS互换获取的金融账户涉税信息在国家外汇管理局打击非法转移外汇资金、逃骗汇等违法行为领域的应用埋下了伏笔。
CRS的首次互换
2018年9月，中国承诺的首次互换时间到来，与此相关的各路报道可谓“乱花渐欲迷人眼”。在此k8凯发天生赢家·一触即发财富律师对几类带有误导性的信息加一简单梳理，提示各位读者既不要“无谓的恐慌”也不要“草率的应对”。
1. 误区：买一本护照就可以解决CRS问题
真相：多一本护照根本救不了你的资产。买护照避税的认识误区源于公众对国际以及各国税务法律法规认识的局限性以及一些从业人员专业素养缺失的误导。护照或者说国籍与税务居民身份是完全不同的两个概念，故意向金融机构提供虚假信息在不同国家法律下可能面临罚款至刑事责任的不同后果。
2. 误区：美国不是CRS参与国，将海外资产紧急转移到美国
真相：将资产转移至美国不仅不会减轻税收负担，而且中美未来进行税务信息自动互换的可能性极大。资产的每一次转移都将面临个人信息的披露以及资产减损的风险。
3. 误区：信息互换必然导致纳税义务
真相：交换的信息是来源于境外的第三方信息，主要用于各国开展风险评估，并非直接用于征税。对评估列为高风险的纳税人，税务机关将有针对性地开展税务检查并采取相应后续管理措施。依法诚信申报纳税的纳税人无须担心因信息交换而增加税收负担。
最后，对于CRS是否有规避措施的问题，OECD自2014年发布CRS以来一直在通过打补丁的问答形式（FAQ）来解释CRS法规中不完善的地方。OECD在CRS及其释义中要求，各CRS参与国在本国制定CRS法律或者法规时，必须结合本国的实际情况制定CRS“反规避”条款，以保证CRS的有效实施，防止账户持有人通过各种架构安排规避CRS申报。这类“反规避”措施的具体实施形式可以由各国自己决定，也可以与其已有的“反避税”措施相结合来实施。如果所设计的架构安排主要目的就是为了规避CRS合规义务，那么这些架构安排会被无视，而直接适用CRS的强制性义务。
综上，本次个税法的修订以及我国的第一次CRS跨国涉税信息自动交换对通过持有低税率国家护照、在税收洼地设立壳公司转移收入、隐瞒个人信息等方法规避个人所得税的做法将形成强大冲击。在此提示国内高净值群体须及时审视和调整自身的财富规划和税务筹划方案，在保证自身财富保值增值的前提下，避免因税务合规问题而泥足深陷。
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